Внештатный сотрудник и договор подряда отличия

Юридическая составляющая

Определения гражданско-правового договора как такового нет. По данной теме нужно смотреть разд. IV «Отдельные виды обязательств» ГК РФ. Чаще всего работодатели заключают с исполнителями договоры подряда (гл. 37 ГК РФ) или возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ).

Первый из названных договоров (договор подряда) предполагает, что одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 ГК РФ). При этом подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика: он имеет право привлекать субподрядчиков (ст. 703 ГК РФ). Главное, чтобы заказчика устроил конечный результат.

https://www.youtube.com/watch?v=upload

Цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения указываются в договоре подряда (п. 1 ст. 709 ГК РФ). При этом величина затрат самого подрядчика на достижение результата при определении цены, как правило, не учитывается.

В п. 2 ст. 709 ГК РФ установлено, что цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Согласно ст. 711 ГК РФ если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы, то заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы и при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок.

Внештатный сотрудник и договор подряда отличия

В соответствии со ст. 714 ГК РФ подрядчик несет ответственность за сохранность полученного от заказчика имущества. Кстати, согласно положениям ст. 715 ГК РФ заказчик вправе во всякое время проверять ход и качество работы, выполняемой подрядчиком, не вмешиваясь в его деятельность.

Что касается договора возмездного оказания услуг, согласно ст. 779 ГК РФ по нему исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги — совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Данные правила однозначно применяются к договорам оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию.

Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель обязан оказать услуги лично.

Заказчик должен оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре. В случае невозможности исполнения, возникшей по вине заказчика, как правило, услуги подлежат оплате в полном объеме.

Внештатный сотрудник и договор подряда отличия

Если же невозможность исполнения возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, то заказчик возмещает исполнителю фактически понесенные им расходы, если иное не предусмотрено законом или договором.

Заказчик вправе отказаться от исполнения договора возмездного оказания услуг при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им расходов.

Исполнитель тоже может отказаться от исполнения обязательств по договору возмездного оказания услуг, но лишь при условии полного возмещения заказчику убытков.

Общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит правилам возмездного оказания услуг, а также особенностям предмета самого договора.

Договор подряда: плюсы и минусы для работника

Бытовое обывательское отношение к тому, что мне все равно, какой договор со мной заключают, главное, чтобы вовремя была оплата, на практике порождает массу конфликтов, избежать которые можно было бы, если каждая сторона понимала разницу между трудовым договором и договором подряда и могла оценить возможные последствия заключения того или иного договора.

Основные отличия договора подряда от трудового договора заключаются в том, что:

  • правовая сфера регулирования договоров разная. К трудовому договору применимы нормы законодательства о труде, включая социальные гарантии, льготы, отпуска, условия труда и порядок выплаты заработной платы за труд. Отношения сторон по договору подряда регулируются гражданско-правовым законодательством;
  • равенство сторон имеется только в гражданско-правовых отношениях: стороны равны между собой, подчинённость одной стороны другой недопустима; заключая трудовой договор, работник принимает на себя обязанность подчиняться правилам внутреннего распорядка и соблюдать режим труда;
  • работа по трудовому договору является основанием для внесения записи о работе в трудовую книжку и включается в трудовой стаж работника. Работа по договору подряда не дает работнику таких прав;
  • договор подряда всегда является срочным договором и ограничен начальным и конечным сроками выполнения работы (статья 708 Гражданского кодекса РФ). По общему правилу работодатель ограничен в праве на заключение срочного трудового договора, за исключением специальных положений, предусмотренных в статье 59 Трудового кодекса РФ. Трудовой договор является бессрочным;
  • в рамках трудового договора работник принимает на себя обязательство по выполнению ежедневной трудовой функции. Целью договора подряда является достижение сторонами определенного результата работ, который должен быть передан заказчику;
  • оплата труда в рамках трудовых отношений является гарантированной и осуществляется регулярно, не реже двух раз в месяц. Оплата труда не зависит от достижения результата работ; обязанность по ее выплате привязана к наступлению срока платежа; возможно применение разных систем оплаты труда, премирования, удержания и пр. По договору подряда цена работ является твердой;
  • по трудовому договору работа выполняется лично по месту нахождения работодателя (на рабочем месте), по договору подряда – либо личное выполнение работ, либо договором может быть предусмотрена возможность привлечения третьих лиц (субподрядчиков);
  • работник соблюдает правила внутреннего распорядка и режим трудовой дисциплины. В рамках гражданского договора заказчика не интересует, где и когда выполняется работа;
  • по трудовому договору работнику гарантируется право на отпуск и сохранение рабочего места на период нахождения в отпуске либо временной нетрудоспособности. При этом работодатель обязан выплатить последнему отпускные и пособие по нетрудоспособности.
Предлагаем ознакомиться  Смена сторон в договоре

В качестве плюсов для работника можно выделить:

  • равенство сторон;
  • свободный режим труда, отсутствие подчиненности;
  • твердая цена договора.

Среди минусов выделим:

  • невключение работы в страховой стаж;
  • отсутствие социальных гарантий;
  • право на оплаты работы по договору возникает при условия принятия заказчиком результата работ.

Договоры со штатными работниками Можно или нельзя?

Согласно п. 1 ст. 8 ГК РФ гражданские права и обязанности возникают в том числе из договоров и иных сделок. В п. 1 ст. 420 НК РФ предусмотрено, что договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или о прекращении гражданских прав и обязанностей. Как указано в п. 1 ст. 421 ГК РФ, граждане и юридические лица свободны в заключении договора (в том числе подряда или возмездного оказания услуг).

При этом ни гражданское, ни трудовое законодательство не содержит какого-либо запрета на заключение таких гражданско-правовых договоров между сторонами, одновременно являющимися сторонами заключенного между ними трудового договора (см., например, Постановление ФАС ПО от 07.06.2008 N А55-14265/2007).

https://www.youtube.com/watch?v=ytcopyrightru

Единственным важным ограничительным условием (с этим соглашаются и судьи, и финансисты) является то, что характер и объем работ, выполняемых по трудовым договорам и договорам подряда, не должны совпадать (см., например, Постановление ФАС МО от 25.06.2008 N А40-34491/07-98-229 и Письмо Минфина России от 29.03.2007 N 03-04-06-02/46).

Кроме того, работы по заключенному гражданско-правовому договору работник обязан выполнять в нерабочее время, в противном случае это будет считаться работой по совместительству.

Налоговая комбинация

А вот вопрос с налоговым учетом оплаты по гражданско-правовому договору решается далеко не так просто.

Налог на прибыль. Изначально Минфин России, ссылаясь на ст. ст. 255 и 270 НК РФ, подошел к этой проблеме максимально неблагоприятно для налогоплательщиков: оплату по гражданско-правовому договору работнику, состоящему в штате работодателя, учесть при расчете налога на прибыль нельзя (Письма от 28.11.2005 N 03-05-02-04/205 и от 24.04.2006 N 03-03-04/1/382).

Однако позже (возможно, «прислушавшись» к арбитражной практике {amp}lt;1{amp}gt;) финансисты сменили позицию. Во всяком случае в Письмах от 29.01.2007 N 03-03-06/4/7 и от 26.01.2007 N 03-04-06-02/11 они признали возможность учета рассматриваемых затрат в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Последнее разъяснение на эту тему, подтверждающее готовность финансистов признавать рассматриваемые расходы, — Письмо от 21.09.2012 N 03-03-06/1/495.

НДФЛ. Что касается необходимости удержания НДФЛ, тут для работодателя ничего принципиально нового нет.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам плательщиков НДФЛ от источников в РФ относятся вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ.

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых является налоговый агент (за рядом исключений, к которым оплата труда работника по заключенному с ним гражданско-правовому договору не относится), обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

Тем не менее в отношении гражданско-правового договора есть одна тонкость. Удерживать налог со всей суммы вознаграждения вовсе не обязательно. Гражданин, согласно п. 2 ст. 221 НК РФ, имеет право на профессиональный налоговый вычет. Для получения вычета он должен представить заказчику документы, свидетельствующие о затратах, которые он понес, выполняя гражданско-правовой договор.

Также особый порядок выплат по гражданско-правовым договорам установлен в части начисления обязательных страховых взносов.

Объектом начисления страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Так указано в п. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах {amp}lt;2{amp}gt;.

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 9 Закона о страховых взносах в базу для начисления страховых взносов не включаются в части страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС, любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.

https://www.youtube.com/watch?v=ytcreatorsru

С вознаграждений, выплачиваемых по гражданско-правовым договорам, взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний нужно начислять только в том случае, когда такое условие предусмотрено в самом договоре. Это следует из п. 1 ст. 5 и п. 1 ст. 20.1 Закона об обязательном соцстраховании от несчастных случаев на производстве {amp}lt;3{amp}gt;.

Пример 1. Главный бухгалтер ООО «Гелио-Пакс» имеет трудовой договор, по которому получает заработную плату в размере 45 000 руб. в месяц.

Кроме того, с бухгалтером заключен гражданско-правовой договор, согласно которому он раз в квартал читает лекции для бухгалтеров дочерних обществ и обособленных подразделений. Сумма вознаграждения составляет 50 000 руб.

Общество находится на общей системе налогообложения.

В июне 2012 г. бухгалтер провел очередной блок лекций.

В июне 2012 г. общество должно удержать с работника НДФЛ в размере 5850 руб. (45 000 руб. x 13%) в соответствии с трудовым договором.

С выплаты по гражданско-правовому договору нужно удержать НДФЛ в размере 5200 руб. ((50 000 руб. — 50 000 руб. x 20%) x 13%).

С заработной платы работодатель должен начислить взносы:

  • в ПФР — в размере 9900 руб. (45 000 руб. x 22%);
  • в ФСС — 1305 руб. (45 000 руб. x 2,9%);
  • в ФФОМС — 2295 руб. (45 000 руб. x 5,1%).

С выплаты по гражданско-правовому договору работодатель должен начислить взносы:

  • в ПФР — в размере 9900 руб. (50 000 руб. x 22%);
  • в ФФОМС — 2295 руб. (50 000 руб. x 5,1%).

Компании присвоен VI класс профессионального риска в соответствии с Классификацией видов экономической деятельности по классам профессионального риска {amp}lt;4{amp}gt;. Надбавки и скидки к страховому тарифу не установлены.

Страховой тариф, соответствующий VI классу профессионального риска, согласно ст. 1 Федерального закона от 30.11.2011 N 356-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов» и ст.

Предлагаем ознакомиться  Договор залога: понятие, условия и форма

1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год», равен 0,7%. Поэтому на заработную плату бухгалтера нужно начислить страховые взносы от несчастных случаев в размере 315 руб. (45 000 руб. x 0,7%).

На сумму вознаграждения за чтение лекций начислять такие взносы не надо.

Обращаем ваше внимание, что в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 24.11.2011 N 974 для плательщиков страховых взносов в государственные внебюджетные фонды база для начисления страховых взносов с учетом ее индексации составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 512 000 руб.

Следует иметь в виду: так как взносы в ФСС на выплаты по гражданско-правовому договору начислять не надо, предельный размер базы для начисления взносов в ПФР и ФФОМС может быть достигнут ранее, чем по взносам в ФСС.

Есть ситуации, когда работодателю выгоднее прекратить трудовой договор с работником и заключить с ним гражданско-правовой договор на выполнение той же самой работы.

https://www.youtube.com/watch?v=ytpressru

При этом оплата договора будет полностью учитываться в налоговых расходах — пп. 6 п. 1 ст. 254, пп. 36 и 41 п. 1 ст. 264 НК РФ. Бывший работник должен зарегистрироваться как индивидуальный предприниматель.

Регистрация в качестве «ИП-шника» необходима, ведь речь идет о систематическом выполнении работ или оказании услуг (ст. 23 ГК РФ). (Напомним, предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, — п. 1 ст. 2 ГК РФ.) Соответственно, возникает обязанность встать на налоговый учет по месту жительства на основании ст. 11 НК РФ.

Индивидуальный предприниматель имеет право перейти, в частности, на УСНО с уплатой единого налога исходя из суммы полученных доходов (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). Ставка налога в данном случае равна 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). Правда, помимо этого, предприниматель должен начислять обязательные страховые взносы в ПФР и ФФОМС.

Согласно п. 3 ст. 346.21 НК РФ сумма единого налога, исчисленная за налоговый или отчетный период, может быть уменьшена индивидуальными предпринимателями на сумму таких взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ. При этом ограничение в размере 50% суммы налога на индивидуальных предпринимателей, не производящих выплат и иных вознаграждений физическим лицам и уплачивающих страховые взносы в ПФР и ФФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года, не распространяется.

В результате работник, ставший предпринимателем, будет платить налогов даже меньше, чем если бы он был штатным сотрудником и уплачивал НДФЛ по ставке 13%.

Пример 2. Главный бухгалтер ООО «Аргон» имела оклад в размере 30 000 руб. С этого дохода ежемесячно удерживался НДФЛ в сумме 3900 руб. (30 000 руб. x 13%).

В 2012 г. бухгалтер зарегистрировалась как индивидуальный предприниматель, уволилась из общества и заключила с ним гражданско-правовой договор на бухгалтерское обслуживание. Ее вознаграждение по договору равно ее бывшему окладу.

Бухгалтер перешла на УСНО по ставке 6%.

Ежемесячно бухгалтер начисляет к уплате в бюджет 1800 руб. (30 000 руб. x 6%). Следовательно, экономия на налогах для бухгалтера ежемесячно составляет 2100 руб. (3900 — 1800).

Кроме того, бухгалтер-предприниматель должна выплачивать обязательные страховые взносы в виде фиксированного платежа исходя из стоимости страхового года (п. 1 ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании {amp}lt;5{amp}gt;, п. 1 ст. 13 и п. 1 ст. 14 Закона о страховых взносах).

В 2012 г. для предпринимателей общий размер страховых взносов в бюджеты ПФР и ФФОМС составляет 17 208,25 руб. (14 386,32 руб. — в ПФР и 2821,93 руб. — в ФФОМС).

«Самостоятельный» НДФЛ

Предположим, что компания заключает с гражданином гражданско-правовой договор на выполнение некой работы. В договоре предусмотрено, что НДФЛ будет уплачивать сам гражданин, хотя он и не является индивидуальным предпринимателем. Возможно ли это?

В Письме Минфина России от 25.04.2011 N 03-04-05/3-292 сказано, что нет.

На основании п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обозначенные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ. Указанные лица признаются налоговыми агентами.

Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 НК РФ. В частности, не нужно удерживать НДФЛ с выплат в пользу индивидуального предпринимателя.

Таким образом, фирма, заключившая с гражданином договор на выполнение работ, признается налоговым агентом в отношении дохода в виде вознаграждения, выплачиваемого ему по такому договору. В связи с этим на нее возлагаются обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного при фактической выплате вознаграждения физическому лицу. Условия в договоре, обязывающие уплачивать НДФЛ самого налогоплательщика, будут являться ничтожными.

Но что, если компания все-таки выполнит условия договора и не удержит налог?

Предлагаем ознакомиться  Срок нетрудоспособности после удаления желчного пузыря

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.01.2010 N 12000/09 по делу N А56-48706/2007 было указано, что, если налоговый агент не удержит НДФЛ с доходов налогоплательщика, он должен будет уплатить пеню. Только в этом случае государству будет обеспечено возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Однако из Постановления ФАС СКО от 02.03.2011 N А63-2451/2010, появившегося позже, следует, что негативных последствий для фирмы, не удерживающей НДФЛ с выплат физическим лицам по гражданско-правовым договорам, может и не быть. Судьи решили, что налоговый агент не может уплачивать НДФЛ из собственных средств, а не удержанный им налог должен уплачивать сам налогоплательщик. Так как в данном случае у компании отсутствует обязанность перечислить НДФЛ, начисление пени неправомерно.

Аналогичные решения, кстати, приняли ФАС ЗСО в Постановлении от 06.06.2011 N А45-10322/2010 и ФАС МО в Постановлении от 11.04.2011 N А40-95779/09-122-695.

Несмотря на наличие таких судебных прецедентов, мы бы не советовали рисковать, поскольку, например, ФАС УО в Постановлении от 11.06.2012 N А50-19343/2011 уже руководствовался мнением Президиума ВАС РФ.

Право на стандартный вычет

https://www.youtube.com/watch?v=ytpolicyandsafetyru

При заключении гражданско-правовых договоров на определенный срок компания, выплачивающая доходы по указанным договорам физическому лицу, является для него налоговым агентом только в период действия таких договоров. Следовательно, налоговая база по НДФЛ формируется только в эти периоды, и потому стандартные налоговые вычеты предоставляются гражданину только за те месяцы, в которых действовали указанные договоры. Об этом было сказано, например, в Письме Минфина России от 07.04.2011 N 03-04-06/10-81.

Нужно также напомнить о Письме УФНС России по г. Москве от 01.06.2010 N 20-15/3/057717. Там указано, что налоговый агент, являющийся источником выплаты дохода по договору гражданско-правового характера, предоставляет стандартные налоговые вычеты лишь за тот период, на который заключен договор, и только на основании письменного заявления гражданина. При этом также необходимо учитывать доход, полученный физическим лицом с начала налогового периода.

Компенсация расходов

Самый простой для всех сторон вариант заключения гражданско-правового договора — тот, при котором исполнитель получает твердую сумму, а все свои затраты списывает за свой счет. Однако зачастую договоры заключаются исходя из двух сумм: собственно вознаграждения за работу и компенсации расходов исполнителя.

Облагаются ли суммы компенсации НДФЛ? Вопрос, прямо скажем, сложный.

За необходимость начисления НДФЛ выступает вся мощь официальных органов (см. Письма Минфина России от 30.08.2012 N 03-04-06/9-263, от 05.08.2011 N 03-04-06/3-178, от 22.09.2009 N 03-04-06-01/245 и УФНС России по г. Москве от 20.04.2007 N 21-11/037533@ и от 14.07.2008 N 28-11/066968). Они считают, что положения п. 3 ст.

Правда, предлагается выход: исполнитель вправе получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением работ по договору.

Примечание. Оплата расходов на проезд и проживание лицам, с которыми заключен гражданско-правовой договор, признается облагаемым НДФЛ доходом. При этом налогоплательщики вправе получить профессиональный налоговый вычет в сумме таких расходов, подтвержденных документально.

С позиции контролирующих органов высказался и ФАС СКО в Постановлении от 25.03.2011 N А63-3539/2010.

А вот ФАС ДВО в Постановлении от 16.12.2008 N Ф03-5362/2008 установил, что если гражданско-правовым договором предусмотрены выплата вознаграждения и компенсация расходов исполнителя, в том числе командировочных, то такой договор соответствует ГК РФ, а затраты, связанные с компенсацией, не должны облагаться НДФЛ. Заметим, Определением ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-3334/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Что касается страховых взносов, в отношении необходимости их начисления дела обстоят гораздо лучше. Здесь отсутствие трудовых отношений играет как раз положительную роль.

Этот вопрос стоит рассмотреть с учетом позиций сторон, которые имели место еще в период действия ЕСН, так как в рассматриваемой проблеме после отмены данного налога и перехода к прямой уплате взносов по большому счету ничего не изменилось.

Начнем с Писем ФНС России от 13.04.2005 N ГВ-6-05/294@ и Минфина России от 17.03.2005 N 03-05-02-03/15. Чиновники посчитали, что суммы возмещения затрат на проезд и проживание в гостинице являются, по существу, дополнительным вознаграждением физическим лицам за выполняемые или оказываемые ими по гражданско-правовому договору работы или услуги и подлежат включению в налоговую базу по ЕСН.

Однако позже финансисты пересмотрели свою позицию (см., например, Письма от 02.06.2009 N 03-04-06-02/40 и от 13.12.2007 N 03-04-06-02/219). Расходы исполнителя в рамках гражданско-правового договора не являются командировочными, так как поездка осуществляется работником в рамках гражданско-правовых, а не трудовых отношений с работодателем.

В то же время компенсация издержек при исполнении гражданско-правовых договоров предусмотрена в ГК РФ. Следовательно, в рассматриваемой ситуации вполне можно применить пп. «ж» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах, который освобождает от обложения обязательными страховыми взносами компенсацию расходов гражданина при выполнении им работ или оказании услуг по гражданско-правовым договорам.

Кроме того, в данной ситуации налогоплательщики находятся под надежной защитой суда. То, что на сумму компенсации затрат исполнителя обязательные страховые взносы начислять не нужно, Президиум ВАС РФ указал сначала в Постановлении от 18.08.2005 N 1443/05, а затем в Информационном письме от 14.03.2006 N 106.

А.В.Анищенко

Эксперт журнала

https://www.youtube.com/watch?v=ytaboutru

«Актуальные вопросы

https://www.youtube.com/watch?v=ytadvertiseru

бухгалтерского учета и налогообложения»

You May Also Like

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Adblock detector